Gemeinnützige Stiftungen – Praktische Ratschläge

20.05.2019

Der nachfolgende Beitrag gibt praktische Ratschläge für die Gründung gemeinnütziger und damit steuerbefreiter Stiftungen, u.a. auch zu der Frage, mit welchen staatlichen Behörden und in welcher Weise zeitlich vor der formellen Stiftungsgründung Kontakt aufgenommen werden sollte, um einen möglichst reibungslosen und zügigen Gründungsvorgang zu gewährleisten. Schließlich werden eine Reihe von Klippen aufgezeigt, die möglichst umschifft werden sollten, um die Gemeinnützigkeit und damit die Steuerfreiheit der Stiftungserrichtung nicht zu gefährden.

 

Als erstes ist zu prüfen, ob die Rechtsform einer gemeinnützigen Stiftung für die vom Stifter geplanten Zwecke überhaupt geeignet ist und ob die vom Stifter vorgesehenen Zwecke steuerlich als gemeinnützig anerkannt werden können. Gemeinnützig ist zum Beispiel die Förderung der Bildung und Erziehung, Wissenschaft und Forschung, der Landschaftspflege, der Kunst sowie der Kultur. Auch mildtätige und kirchliche Zwecke gehören hierzu.

 

1. Vor- und Nachteile gemeinnütziger Stiftungen

 Die steuerlichen Vorteile gemeinnütziger Stiftungen bestehen in der Befreiung von der Erbschafts- bzw. Schenkungsteuer, der Spendenabzugsmöglichkeit für Zuwendungen an die Stiftung, für laufende Erträge in der Befreiung von der Körperschaftsteuer sowie der Gewerbesteuer, Anwendung eines ermäßigten Umsatzsteuersatzes für die von der Stiftung erbrachten Leistungen, und die Befreiung von der Grundsteuer. Eine Grunderwerbsteuerbefreiung ist für gemeinnützige Stiftungen nicht vorgesehen.

 Nachteilig bei gemeinnützigen Stiftungen ist indessen die staatliche Stiftungsaufsicht, die bei allen wichtigen Entscheidungen mitzureden hat. Weiter gibt der Stifter bei einer Stiftung sein gestiftetes Betriebs- bzw. Privatvermögen unwiderruflich und für alle Zeiten aus der Hand.

 Bei Auflösung der Stiftung dürfen deren Vermögen bzw. Erträge nur für gemeinnützige Zwecke eingesetzt werden. Die Versorgung von nahen bedürftigen Angehörigen ist gemeinnützigkeitsunschädlich nur bis höchstens 1/3 des jährlichen Stiftungseinkommens möglich. Ferner kann es zu Problemen mit der Finanzverwaltung kommen, sofern die tatsächliche Geschäftsführung der Stiftung nicht den satzungsgemäßen Zwecken entspricht.

 

2. Stifter, sein Wille und das Stiftungsvermögen

Steht der Stifter fest, ist zunächst dessen Wille zu erforschen. Ferner sind Art und Umfang des Stiftungsvermögens zu ermitteln. Die Erträge des Stiftungsvermögens sollten ausreichen, um die Verwaltungskosten zu decken und zusätzlich in angemessener Weise auch den Stifterwillen zu erfüllen.

 Reichen Art und Höhe der Erträge des Stiftungsvermögens hierfür nicht aus, bleibt als Möglichkeit die Errichtung einer sog. „unselbstständigen Stiftung“. Bei dieser Rechtsgestaltung werden das Stiftungsvermögen und dessen Verwendung nach Vorgaben des Stifters in der Stiftungsurkunde lediglich an eine bereits bestehende (gemeinnützige) Stiftung „angehängt“. Diese muss das gestiftete Vermögen getrennt von ihrem eigenen Vermögen verwalten. Das Stiftungsvermögen bzw. dessen Erträge dürfen nur für die vom „Zustifter“ vorgesehenen Zwecke verwendet werden. Um dies sicherzustellen, kann ein Testamentsvollstrecker eingesetzt werden, der die Aufgabe hat, die Mittelverwendung zu überwachen.

 

3. Drei Wege, eine Stiftung zugründen.

 In der Regel wird eine Stiftung dadurch gegründet, dass der Stifter gleichzeitig zusammen mit dem Stiftungsgeschäft sein Vermögen oder Teile davon in die Stiftung einbringt, und damit die Stiftung in die Lage versetzt, ihre satzungsgemäßen Zwecke zu erfüllen. Stiftungsgeschäft und die Vermögenseinbringung fallen hier zeitlich also zusammen.

 Eine andere Möglichkeit besteht darin, zunächst nur die Stiftung mit dem vor den Stiftungsaufsichtsbehörden der Länder für die Gründung von selbstständigen Stiftungen empfohlenen Mindestvermögen von 50.000,00 € zu errichten. Erst zeitlich danach wird das notwendige Stiftungsvermögen durch Zustiftung in die bereits entstandene Stiftung eingebracht. Die Zustiftung bedarf der notariellen Beurkundung, sofern zum eingebrachten Stiftungsvermögen Grundvermögen bzw. Anteile an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung gehören.

 Handelt es sich beim Stifter um eine gemeinnützige Körperschaft, zum Beispiel um einen gemeinnützigen Verein, kann auch der Weg gewählt werden, dass sich der Verein im Zusammenhang mit dem Stiftungsgeschäft selbst auflöst und in diesem Zusammenhang gleichzeitig sein Vermögen in die gemeinnützige Stiftung einbringt.

 

4. Steuerliche Gemeinnützigkeit

 Soll eine gemeinnützige und damit steuerfreie Stiftung errichtet werden, ist zu prüfen, ob die vorgesehenen Stiftungszwecke nach den Vorgaben der §§ 51 ff. AO steuerbegünstigt sind. Nicht gemeinnützige Stiftungen, wozu auch sog. Familienstiftungen (diese dienen ausschließlich der Versorgung von Familienangehörigen) gehören, sind nicht steuerbegünstigt. Sie werden wie Kapitalgesellschaften behandelt, unterliegen also der Körperschaft- und Gewerbesteuer. Ferner sind ihre Leistungen umsatzsteuerpflichtig. Schließlich müssen Sie auch Grundsteuer und, bei Erwerb von Grundvermögen, Grunderwerbsteuer zahlen.

 Stehen die vorgesehenen Stiftungszwecke in Übereinstimmung mit den Vorgaben der §§ 51 ff. AO, sind vom Stifter bzw. dessen Berater Stiftungsgeschäft und Stiftungssatzung zu entwerfen. Ein Stiftungsgeschäft unter Lebenden bedarf der schriftlichen Form (notarielle Beurkundung ist grundsätzlich nicht erforderlich). Das Stiftungsgeschäft muss die verbindliche Erklärung des Stifters enthalten, sein Vermögen bzw. Teile davon zur Erfüllung des von ihm vorgegebenen gemeinnützigen Zweckes zu widmen.

 Mit dem Stiftungsgeschäft ist ferner auch die Stiftungssatzung festzustellen. Diese muss mindestens den Namen der Stiftung, den Sitz und den Stiftungszweck, das Vermögen sowie die Bildung des Vorstandes bzw. die – im Übrigen freiwillige – Einsetzung eines Kuratoriums der Stiftung regeln.

 Für gemeinnützige Zwecke ist es ratsam, der Stiftungssatzung die Mustersatzung der Finanzverwaltung möglichst wortgetreu zugrunde zu legen (Mustersatzung abgedruckt im Ausführungserlass zur Abgabenordnung; kurz AEAO, Anlage 1 zu § 60 a AO).

 Ein weiterer bedeutsamer Akt für die Stiftung ist die Bestellung des Vorstands. Dieser sollte aus mindestens zwei, höchstens indessen aus vier Personen bestehen. Geeignete Persönlichkeiten für die Vorstandstätigkeit sind erfahrungsgemäß nicht einfach zu finden, vornehmlich, wenn sie für ihre Tätigkeit keine Vergütung oder Aufwandsentschädigung erhalten.

 Häufig sieht die Stiftungssatzung für die Bestellung und Abberufung des Vorstandes ein spezielles „Kreationsorgan“ vor (auch „Kuratorium“ genannt). Dem Kuratorium obliegt es regelmäßig auch, den Vorstand, insbesondere dessen Rechnungslegung, zu überwachen.

 Die Stiftungssatzung sollte vorsehen, dass sich das Kuratorium bei Ausscheiden eines ihrer Mitglieder selbst ergänzt. Dem Kuratorium sollten mindestens drei, höchstens indessen fünf Personen angehören, damit Entscheidungen nicht durch eine zu große Anzahl von Entscheidungsträgern erschwert werden.

 

5. Vorherige Abstimmung mit der Finanzverwaltung

 Ob eine Stiftung die sog. „große Gemeinnützigkeit“ erhält, also Steuerfreiheit genießt und Spendenbescheinigungen ausstellen kann, entscheidet das für sie zuständigen Finanzamt ab.

 Zunächst gilt es deshalb, das für Stiftungen jeweils zuständige Finanzamt für Körperschaften zu ermitteln. Dort ist in der Regel ein einzelner Mitarbeiter speziell für Stiftungen zuständig. Es ist ratsam, mit diesem zeitlich bereits schon vor Entwurf des Stiftungsgeschäfts und der Stiftungssatzung persönlich Kontakt aufzunehmen, um diesem das geplante Vorhaben zu schildern. Der zuständige Beamte erhält hierdurch die Gelegenheit unverbindlich vorab seine Meinung zu dem geplanten Vorhaben zu äußern. Bedenken und Anregungen des Finanzamts können dann schon im Vorfeld berücksichtigt werden.

 Nach dieser ersten Kontaktaufnahme sollten der Entwurf des Stiftungsgeschäfts und der Satzungsentwurf dem zuständigen Sacharbeiter zur Vorabprüfung übersandt werden. Der Beamte misst die Satzung an den Vorgaben der Mustersatzung der Finanzverwaltung (siehe voranstehend unter Ziffer 3). Auch in diesem Verfahrensstadium können noch evtl. Änderungs- bzw. Ergänzungswünsche der Finanzverwaltung berücksichtigt werden.

 Bei Auftauchen von ernsthaften Problemen, die sich nicht mit dem Finanzamt regeln lassen, empfiehlt es sich zudem, mit dem zuständigen Sachbearbeiter in der für das Finanzamt zuständigen Aufsichtsbehörde (OFD, Landesämter für Steuern bzw. Finanzen) Kontakt aufzunehmen. Dort gibt es speziell geschulte Fachleute für Gemeinnützigkeitsfragen, mit denen schwierige Fragen unverbindlich vorab erörtert werden können. Das fehlende Einvernehmen mit dem zuständigen Finanzamt lässt sich mit „Rückenwind“ aus den Aufsichtsbehörden in aller Regel leichter herbeiführen. Eine Zusammenstellung der in den einzelnen Bundesländern zuständigen Aufsichtsbehörden ist in der Anlage beigefügt.

 

6. Einschaltung der Stiftungsaufsicht

 Zur Entstehung einer rechtsfähigen Stiftung als selbstständiger juristischer Person des Privatrechts sind das Stiftungsgeschäft mit Satzung, und die Anerkennung durch die zuständige Behörde des Landes erforderlich, in dem die Stiftung ihren Sitz haben soll.

 Die jeweils nach den einzelnen Landesgesetzen zuständigen Stiftungsaufsichtsbehörden der Bundesländer können über das Internet abgefragt werden. Wie mit dem Finanzamt, sollte zeitlich bereits vor Entwurf von Stiftungsgeschäft und Stiftungssatzung dem in der Stiftungsaufsicht zuständigen Sachbearbeiter Gelegenheit gegeben werden, sich unverbindlich zum geplanten Vorhaben zu äußern. Auf der Grundlage dieser Unterredung können sodann der Entwurf des Stiftungsgeschäfts und der Stiftungssatzung erstellt werden. Auch in Bezug auf die Stiftungsaufsicht empfiehlt es sich, die fertigen Entwürfe dem zuständigen Sachbearbeiter zur Vorabprüfung zuzusenden. Änderungswünsche der Stiftungsaufsicht können dann auch in diesem Verfahrensstadium noch berücksichtigt werden.

 Stiftungsgeschäft und Satzung sind damit im Vorfeld mit der Finanzverwaltung sowie mit der Stiftungsaufsicht abgestimmt. Nunmehr können das Stiftungsgeschäft mit Satzung auch förmlich vollzogen, also die Unterschriften geleistet werden. Das Stiftungsgeschäft wird hierdurch rechtsverbindlich bewirkt und die Satzung festgestellt.

 Der förmliche Antrag auf Anerkennung der Stiftung durch die Stiftungsaufsicht sollte ferner formal erst gestellt werden, wenn zuvor das zuständige Körperschaftsteuerfinanzamt nach § 60 a AO durch gesonderten Bescheid (= Freistellungsbescheid) festgestellt hat, dass die Stiftungssatzung die satzungsmäßigen Voraussetzungen nach den §§ 51, 59, 60 und 61 AO erfüllt. Der Freistellungsbescheid nach § 60 a AO kann vom Finanzamt also bereits zeitlich vor Entstehen der Stiftung durch stiftungsaufsichtsrechtliche Anerkennung erlassen werden.

 Das Finanzamt kontrolliert im Verfahren nach § 60 a AO nur die Satzung als solche. Eine Überprüfung der tatsächlichen Geschäftsführung der Stiftung, etwa der Ernsthaftigkeit der Neugründung oder z. B. der Satzungsgemäßheit einer Spendenverwendung, ist in diesem Verfahren nicht vorgesehen. Die Tatsachenermittlung die tatsächliche Geschäftsführung betreffend bleibt dem Verwaltungsverfahren vorbehalten (hierzu später Ziffer 8).

 

7. Antrag auf Erteilung von verbindlichen Auskünften

 Nach § 89 Abs. 2 AO können die Finanzämter und das Bundeszentralamt für Steuern auf Antrag verbindliche Auskunft über die steuerliche Beurteilung von genau bestimmten, noch nicht verwirklichten Sachverhalten erteilen, wenn daran im Hinblick auf die erheblichen steuerlichen Auswirkungen ein besonderes Interesse besteht.

 Sollten im Zusammenhang mit dem Stiftungsgeschäft oder einer Zustiftung Zweifel betstehen, ob der Vorgang tatsächlich steuerfrei zu behandeln ist, haben Stifter bzw. der Zustifter oder auch die Stiftung selbst die Möglichkeit, in Bezug auf die aufgetretenen Zweifelsfragen einen Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft nach § 89 Abs. 2 AO zu stellen. Hierdurch kann Klarheit gewonnen werden, ob der geplante Stiftungsvorgang bzw. die Zustiftung tatsächlich von der Finanzverwaltung als steuerfrei behandelt werden können.

 Der Antragsteller muss an der steuerlichen Beurteilung durch das Finanzamt eines noch nicht verwirklichten Sachverhalts (noch nicht erfolgtes Stiftungsgeschäft bzw. Zustiftung) wegen der steuerlichen Auswirkung ein besonderes „Auskunftsinteresse“ geltend machen.

 Ist die Rechtslage klar und unstreitig, besteht ein derartiges Auskunftsinteresse nicht. Die Finanzverwaltung verneint ein derartiges Interesse, wenn die zu beurteilende Rechtsfrage bereits durch ein im Bundessteuerblatt veröffentlichtes BMF-Schreiben oder durch ein BFH-Urteil hinreichend geklärt wurde.

 Zuständig für die Erteilung einer verbindlichen Auskunft ist grundsätzlich das Finanzamt, welches bei hypothetischer Betrachtung bei der Verwirklichung des dem Antrag zugrunde liegenden Sachverhalts örtlich zuständig sein würde (für die Ertragsteuern wie Körperschaftsteuer und Gewerbeschaftsteuer, die Umsatzsteuer, die Schenkungsteuer und die Grunderwerbsteuer können also unterschiedliche Finanzämter zuständig sein). So verfügt z. B. nicht jedes Finanzamt über eine Schenkungsteuerstelle. Die verschiedenen Zuständigkeiten sollten sorgfältig ermittelt werden, weil Anträge, die bei einem nicht zuständigen Finanzamt eingehen, erfahrungsgemäß über Monate unbearbeitet liegen bleiben bis über die Zuständigkeitsfrage entschieden wird.

 

8. Grunderwerbsteuerfalle

 Wird in eine Stiftung Grundvermögen eingebracht, und übernimmt die Stiftung in diesem Zusammenhang mit schuldbefreiender Wirkung noch valutierende Grundpfandrechte, die auf dem Grundvermögen lasten, liegt in Höhe der Darlehensvaluta im grunderwerbsteuerlichen Sinne eine Gegenleistung vor. Da gemeinnützige Stiftungen nicht von der Grunderwerbsteuer befreit sind, fällt Grunderwerbsteuer berechnet nach der Höhe der Darlehensvaluta an.

 Um dies zu vermeiden, empfiehlt es sich, der Stiftung gleichzeitig Barvermögen in mindestens gleicher Höhe wie die Darlehensvaluta zuzuwenden und zwar mit der strengen Auflage, dass das zusätzlich gestiftete Barvermögen ausschließlich und unwiderruflich nur für die Schuldentilgung der durch die Grundpfandrechte abgesicherten Verbindlichkeiten verwandt werden darf. Nach hier vertretener Meinung liegt bei dieser Gestaltung keine Gegenleistung für die Übernahme der valutierenden Grundpfandrechte vor, da die Stiftung vom Stifter zusätzlich diejenigen Mittel erhalten hat, die notwendig sind, um die Darlehensvaluta in voller Höhe zu tilgen.

 Steuerlich gesichert ist diese Auffassung indessen nicht. Es empfiehlt sich insoweit vorher einen Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft bei der zuständigen Grunderwerbsteuerstelle zu stellen.

 

 9. Tatsächliche Geschäftsführung und Freistellungsbescheid

 Die endgültige Steuerfreistellung der Stiftung erfolgt durch sog. Freistellungsbescheid, welcher vom zuständigen Finanzamt nach Prüfung der Frage, ob die tatsächliche Geschäftsführung der Stiftung den satzungsgemäßen Voraussetzungen entspricht, erlassen wird. I.d.R. erfolgt die Überprüfung der tatsächlichen Geschäftsführung jeweils für einen abgelaufenen Drei-Jahres-Zeitraum. So könnte zum Beispiel die Überprüfung für die Jahre 2015 bis 2017 ab 2018 erfolgen.

 In der Regel überprüft das Finanzamt die Übereinstimmung der tatsächlichen Geschäftsführung der Stiftung mit den Satzungsbestimmungen nach Aktenlage. Tauchen Zweifel auf, kann allerdings eine Außenprüfung angeordnet werden.

 Freistellungsbescheide werden für die Ertragsteuern, also Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer, erlassen. Der Freistellungsbescheid berechtigt auch, Spendenbescheinigungen auszustellen. Das Muster einer Spendenbescheinigung kann dem AEAO in Anlage 1 zu § 60 a AO entnommen werden (hinter der Mustersatzung).

 

 10. Verstöße durch tatsächliche Geschäftsführung

 Verstöße gegen die Verpflichtungen bei der tatsächlichen Geschäftsführung führen zur Versagung der Gemeinnützigkeit. Sie sind jedoch vom Finanzamt schlüssig darzulegen und glaubhaft zu machen. Die Gemeinnützigkeit entfällt, wenn die tatsächliche Geschäftstätigkeit nicht (mehr) auf die Förderung der Allgemeinheit gerichtet ist. Da die Ausstellung von Spendenbescheinigungen zur tatsächlichen Geschäftsführung gehört, führt ein Missbrauch, etwa die Ausstellung von Gefälligkeitsbescheinigungen, zum Verlust der Gemeinnützigkeit. Die Körperschaft muss schließlich im Rahmen ihrer Geschäftsführung ihre Pflicht zur Rechnungslegung und zur Abgabe von Steuererklärungen erfüllen. Allgemein gilt für Verstöße: Rechtsfolgen für die Gemeinnützigkeit, insbesondere deren Aberkennung, müssen stets unter Beachtung des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes mit Blick auf das Gesamtverhalten der Körperschaft und die Auswirkungen auf ihren Gemeinnützigkeitsstatus als solchen beurteilt werden (so Leisner-Egensperger in HHSp. Lfg. 235 Okt. 2015 RdNr. 6 zu § 63 AO). Grundsätzlich kann die Gemeinnützigkeit nach Maßgabe der Verjährungsvorschriften rückwirkend versagt werden. In der Regel für einen Zeitraum von fünf Jahren. Für diesen Zeitraum fallen dann Körperschaft- sowie Gewerbesteuer und ggf. Umsatzsteuernachforderungen zuzüglich Nachzahlungszinsen von 6 % p.a. an. Auch die Spender kommen in Bedrängnis, wenn rückwirkend Spendenbescheinigungen nicht mehr anerkannt werden und es damit beim Spender zu nicht erwarteten Steuernachzahlungen kommt.

 

11. Fazit

 

  • die Unterschrift unter die Stiftungserrichtung mit Stiftungsgeschäft, Satzung und ggf. anschließender Zustiftung sollte erst vollzogen werden, wenn das Vorhaben in Bezug auf seine gemeinnützigen Zwecke und seine rechtliche Durchführung im Einzelnen mit den staatlichen Behörden (Finanzamt und Stiftungsaufsicht) zeitlich vorher einvernehmlich abgestimmt ist;

 

  • bei steuerrechtlichen Zweifelsfragen, die Auswirkungen auf die Steuerfreiheit der Stiftung bzw. Zustiftung haben könnten, sollten Anträge auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft gestellt werden, bevor der Stiftungsakt vollzogen wird;

 

  • die zuständige OFD sollte eingeschaltet werden, wenn im Vorabklärungsverfahren mit dem Finanzamt kein Einvernehmen herbeigeführt werden kann;

 

  • der Stiftungsvorgang, bzw. die Zustiftung sollten auch unter grunderwerbsteuerlichen Aspekten geprüft werden, sofern Grundvermögen mit auf die Stiftung übergeht;

 

  • die Mitglieder des Vorstands und des Kuratoriums sollten sorgfältig ausgewählt werden, damit die Stiftungszwecke möglichst im Sinne des Stifters verfolgt werden;

 

  • von der Errichtung selbstständiger gemeinnütziger Stiftungen sollte Abstand genommen werden, wenn die Stiftungserträge nicht ausreichen, um zusätzlich zur Begleichung der Verwaltungskosten auch die Stiftungszwecke angemessen fördern zu können. Als Ausweg bietet sich die unselbstständige Stiftung an.  

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